Налоговый и бухгалтерский учёт похищенного имущества

В соответствии с примечанием к статье 158 Уголовного кодекса хищение – это завладение чужим имуществом в корыстных целях. Хищение совершается разными способами. Это может быть кража, грабеж, разбой, мошенничество, присвоение или растрата. Однако независимо от способа хищения результат всегда один — собственнику или владельцу имущества причиняется ущерб. Ведь они лишаются собственности (объекта владения).

Поэтому факт хищения имущества организация обязательно должна отразить в бухгалтерском и налоговом учете. Рассмотрим, какие действия должна предпринять организация, чтобы свести к минимуму нега­тивные последствия от утраты имущества.

При выявлении фактов хищения имущества организации следует направить в органы внутренних дел заявление. Это право, а не обязанность потерпевшей стороны. Но, если организация не обратится в милицию, в дальнейшем у нее не будет подтверждающих документов, чтобы отразить в налоговом и бухгалтерском учете списание стоимости похищенного имущества. Кроме того, шансов вернуть похищен­ное имущество или получить возмещение убытков от виновного лица у организации также не будет.

Напомним, что в случае хищения организация должна провести инвентаризацию имущества. Это установлено в пункте 2 статьи 12 Федерального зако­на от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»  (далее — Закон № 129-ФЗ). Порядок  проведения  инвентаризации имущества и финансовых обяза­тельств (далее — Методические указания по инвен­таризации). Документ утвержден приказом Минфи­на России от 13.06.95 № 49. Инвентаризацию проводит постоянно действующая инвентаризационная комиссия. В разделе 3 Методических указаний по инвентаризации установлены особенности инвентари­зации различных активов организации (основных средств, МПЗ, незавершенного производства, фи­нансовых вложений). Сведения о фактическом нали­чии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации, которые оформляются не менее чем в двух экземплярах (п. 2.5). По имуществу, при инвентаризации которо­го выявлены отклонения от учетных данных, соста­вляются сличительные ведомости (п. 4.1).

Результаты инвентаризации оформляют первич­ными документами. Их унифицированные формы утверждены постановлением Госкомстата России от 18.08.98 №88. Так, приказ о проведении инвентариза­ции составляется по форме № ИНВ-22. При хищении основных средств заполняют инвентаризационную опись по форме № ИНВ-1 и сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств по форме № ИНВ-18. Для списания похищенного основного средства оформляют акт о списании этого объекта по унифицированной форме № ОС-4, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 Ns 7. На основании заполненного акта в инвентарной карточке (форма № ОС-6) делается отметка о выбытии объекта основных средств.

В ситуации, когда выявлена недостача МПЗ, оформляется инвентаризационная опись по форме № ИНВ-3 и сличительная ведомость результатов ин­вентаризации товарно-материальных ценностей по форме №ИНВ-19. После утверждения результатов инвентаризации заполняется акт на списание МПЗ. Унифицированная форма такого документа законо­дательством не установлена. Значит, он составляется в произвольной форме и должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, пере­численные в статье 9 Закона № 129-ФЗ.

Если похищены деньги из кассы организации, результаты инвентаризации оформляются актом инвентаризации наличных денежных средств по форме №ИHB-15.

Недостачу ценных бумаг организация фиксирует в инвентаризационной описи ценных бумаг и блан­ков документов строгой отчетности по форме №ИНВ-16.

После инвентаризации издается приказ об утверждении ее результатов. Он служит основанием для внесения в бухучет соответствующих записей.

Важный момент: недостача похищенного имущества отражается в учете и отчетности в том месяце, когда закончена инвентаризация, а не тогда, когда имущество было похищено. Это определено в пункте 5.5 Методических указаний по инвентаризации.

Суммы недостач, образовавшиеся в результате хищений, первоначально отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции со счетами учета таких ценностей. По основным средствам на счете 94 отражается их остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации), по недостающим материаль­но-производственным запасам — их фактическая себестоимость.

Предположим, в организации похищено малоценное основное средство первоначальной стоимостью до 10 000 руб. В налоговом учете такой объект не признается амортизируемым имуществом. По­этому его стоимость включается в расходы единовременно при вводе в эксплуатацию. На это указано в пункте 1 статьи 256 и подпункте 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ. А в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета установлено, что основные средства, которые отвечают требованиям пункта 4 ПБУ 6/01 и стоимость которых не превышает 20 000 руб. за единицу, учитываются в качестве МПЗ. То есть их стоимость также признается в составе затрат на производство или расходов на продажу в момент ввода в эксплуатацию. Следовательно, при хищении факт выбытия такого объекта основных средств и бухгалтерском и налоговом учете не отражается. Однако соответствующие документы должны быть оформлены.

В бухучете суммы недостач числятся на счете 94 до тех пор, пока у организации не появятся основа­ния для их списания. В последующем недостачу можно взыскать с виновных лиц либо учесть в составе затрат на производство (расходов на продажу).

В налоговом учете порядок отражения ущерба от хищения также зависит от того, найдено виновное лицо или нет.

1. Виновные лица не установлены

Если органы внутренних дел не нашли виновных, убытки от хищения включаются в налоговом учете в состав внереализационных расходов. Это установ­лено в подпункте 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ.

В бухгалтерском учете подобные убытки учитываются как прочие расходы (на счете 91). Основание — пункт 11 ПБУ 10/99. Они списываются на финансовые результаты организации согласно подпун­кту «6» пункта 3 статьи 12 Закона № 129-ФЗ.

Учесть убытки от хищения в налоговом и бухгал­терском учете можно только при наличии подтверждающих документов, выданных компетентными органами (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ и п. 5.2 Методических указаний по инвентаризации). Таковыми в данном случае выступают суд или органы предварительного следствия. Конкретный перечень органов государственной власти, которые могут проводить предварительное следствие, содержится в статье 151 Уголовно-процессуального кодекса. По хищениям имущества предварительное следствие проводится следователями органов внутренних дел.

Основным документом, подтверждающим отсутствие виновных лиц, служит постановление о прекращении уголовного дела.

В налоговом учете убытки от хищения учитыва­ются в составе расходов того отчетного (налогового) периода, в котором было вынесено постановление о прекращении уголовного дела. Если организация своевременно не включила убытки в расходы, ей придется подать уточненную налоговую декларацию за период, когда было вынесено постановление.

Постановление о прекращении уголовного дела может являться подтверждающим документом и для отражения убытков от хищения в бухучете.

2. Виновные найдены

Лицо может быть признано виновным только на ос­новании приговора суда, вступившего в законную силу (п. 1 ст. 49 Конституции РФ). Поэтому именно на основании обвинительного приговора делаются записи в налоговом и бухгалтерском учете.

Судья направляет копию обвинительного приго­вора в учреждение или орган, на которые возложено исполнение наказания (ч. 2 ст. 239 УПК РФ). Если на виновного возлагается обязанность возместить организации убытки, копия приговора направляется в службу судебных приставов. Судебные приставы прежде всего обращают взыскание на денежные сред­ства должника в рублях и иностранной валюте и иные ценности. Но возможна ситуация, когда у должника отсутствуют достаточные денежные средства. Тогда взыскание обращается на иное его имущество, кроме имущества, на которое не может быть произведено взыскание. (Перечень имущества, на которое не может быть обращено взыскание, содержится в статье 446 Гражданско-процессуального кодекса). Такой порядок установлен в пункте 2 статьи 46 Федерального закона от 21.07.97 № 119-ФЗ «Об испол­нительном производстве» (далее — Закон № 119-ФЗ).

Если у должника достаточно денежных средств и иного имущества, организация получит возмещение на всю сумму понесенных убытков. Нередко вместо возмещения убытков возвращается похищенное имущество. Но бывает, что должник не может возместить организации причиненный ущерб.

Порядок отражения каждой из указанных ситуа­ций в налоговом и бухгалтерском учете различен.

3.Виновное лицо возмещает убытки

Как уже отмечалось, в налоговом учете суммы возмещения ущерба относятся к внереализационным доходам (п. 3 ст. 250 НК РФ).

У организаций, которые применяют кассовый метод в целях исчисления налога на прибыль, суммы воз­мещения признаются в составе доходов в момент их получения (п. 2 ст. 273 НК РФ). Поэтому в доходы включаются только фактически полученные суммы возмещения.

У организаций, применяющих метод начисления, такой доход отражается или на дату признания должником сумм ущерба, или на дату вступления в законную силу решения суда. Так установлено в подпункте 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ. Следовательно, получив судебное решение, организация включает в доходы суммы, предъявленные виновному лицу, независимо от того, будет ли в дальнейшем от него получено возмещение. К внереализационным доходам для целей налогообложения прибыли относится сумма в соответствии с решением суда.

А как поступить с убытками от хищения? Нало­говый кодекс указывает только на одно основание для их отражения. Они признаются, если отсутствуют виновные лица (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Поскольку других оснований для отражения убытков от хищения не предусмотрено, сумма убытков при на­личии виновного лица в состав расходов, уменьшаю­щих налогооблагаемую прибыль, не включается.

В бухгалтерском учете суммы возмещения ущерба относятся  к  прочим доходам. Основание  — пункт 8 ПБУ 9/99. Такие доходы принимаются в суммах, присужденных судом (п. 10.2 ПБУ 9/99). Суммы возмещения учитываются в том отчетном периоде, в котором суд вынес решение об их взыскании.

Для учета суммы возмещения ущерба использу­ется счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим опе­рациям» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Счет 73 применяется, когда винов­ное лицо — работник предприятия, а счет 76 — если виновник не работает на данном предприятии.

4. Убытки с виновного взыскать нельзя

Как быть, если у виновного лица недостаточно средств, чтобы возместить ущерб? Исполнительный доку­мент, по которому взыскание не производилось или произведено частично, возвращается организации-взыскателю (ст. 26 Закона № 119-ФЗ). Об этом судебный пристав-исполнитель составляет акт, утверждаемый старшим судебным приставом.

Возвращение исполнительного документа не яв­ляется препятствием для нового предъявления документа к исполнению. Сделать это можно только в пределах срока, указанного в статье 14 Закона №119-ФЗ. Для исполнительных листов, выданных судами общей юрисдикции, он составляет три года. Окончание такого срока служит основанием для прекращения исполнительного производства (п. 5 ст. 23 Закона № 119-ФЗ). О прекращении исполнительного производства выносится определение суда.

В бухгалтерском учете на основании определе­ния суда о прекращении исполнительного произ­водства невзысканные суммы признаются дебиторской задолженностью, нереальной к взысканию. Сумма безнадежного долга включается в прочие расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в учете (п. 14.3 ПБУ 10/99).

В налоговом учете установлен исчерпывающий перечень обстоятельств, при наличии которых дол­ги налогоплательщика признаются безнадежными, то есть нереальными к взысканию. Он приведен в пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса. Итак, в целях налогообложения прибыли предусмотрено только четыре основания для признания дебиторской задолженности безнадежной. Это задолженноь в отношении:

По другим основаниям дебиторская задолжен­ность не может быть признана безнадежной в налоговом учете.

5. Если имущество застраховано

Организации часто страхуют имущество, чтобы компенсировать ущерб от его порчи, гибели или хи­щения. По договору имущественного страхования за обусловленную плату (страховую премию) стра­ховая компания при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возмещает страхователю (организации) причиненные этим событием убытки (выплачивает страховое возмеще­ние). Так сказано в пункте 1 статьи 929 ГК РФ.

Значит, после хищения организация, которая застраховала имущество, может получить страховое возмещение. Напомним, что при наступлении страхового случая организации необходимо предпринять действия, которые позволят ей получить страховую выплату. Гражданский кодекс возлагает на страхователя такие обязанности:

Неисполнение данных обязанностей дает стра­ховщику право отказать в выплате страхового возмещения (п. 2 ст. 961 и п. Зет. 962 ГК РФ).

В налоговом учете сумма полученного страхово­го возмещения включается в состав внереализационных доходов отчетного периода на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ. Для организаций, приме­няющих метод начисления, датой получения такого дохода считается день, когда страховая организация признала сумму возмещения убытков. Об этом гово­рится в подпункте 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

В бухгалтерском учете страховое возмещение при­знается в составе прочих доходов (п. 8 ПБУ 9/99).